法律在国际化的经济中-第23部分
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中国税法与国际的近期接轨是指在保持现行税法部分延续『性』的基础上，重点完善涉外税收制度，增强其征管的透明度调整与wto原则及国际税收惯例相冲突的税收政策及税收立法。以便尽可能地与各wto主要成员国的通行税制衔接，为在多边贸易体系下开展国际经济交往创造良好的税收环境。
wto体制下中国税法的改革是一个渐进的过程，在这个过程中必须坚持顺应经济全球化趋势与维护国家经济安全的辩证统一。wto对市场准入的要求是需要一定时间的。因而，一国的税法改革也应是渐进的。市场准入使得本身就体现为国家通过实施各种法律和规章制度对本国市场对外开放程度的一种宏观的掌握和控制。中国以发展中国家的地位加入wto，一些需要国家保护和扶持的行业可以有较长时间的调整期。同样税法国际化的目标不可能是一蹴而就的，税法的设计仍应以一国经济发展水平和产业结构状况为基础，并应能够促进经济发展和产业结构调整。离开这种考虑，片面追求税法的国际化和趋同化是不现实的。因此，中国税法应充分利用wto框架内各种协议规则的例外『性』安排，为国内企业的调整和应变提供一定的周转时间。
2。wto体制下中国税法变革的法治化趋势
中国加入wto后税收法治化的发展趋势主要表现为对税收法定主义的追求和实践，它反映了法治形式意义上的价值与实体上的价值的统一。至于税收法定原则的内容，国内学者的意见比较统一，一般认为由以下三项具体原则组成：
（1）课税要素法定原则。该原则要求纳税人、征税客体、计税依据、税收优惠等课税要素必须且只能由立法机关在法律中加以规定，即只能由狭义上的法律来规定税收的构成要件，并依此确定主体纳税义务的有无及大小。立法机关根据宪法的授权而保留专属自己的立法权力；除特殊情况外，任何主体均不得与其分享立法权力。
立法机关之所以严格保留课税要素的立法权，是因为税法同刑法一样，均关系到相关主体的自由和财产权利的限制或剥夺，在法理上，税收法定主义与刑法上的罪弄法定主义是一致的。凡涉及可能不利于国民或加重其负担的规定，均应严格由立法机关制定，而不应由『政府』决定。
（2）课税要素明确原则。依据税收法定主义的要求，课税要素、征税程序不仅要由法律作出专门规定，而且还必须尽量明确，以避免出现漏洞和歧义，立法权力滥用给了漏洞。所以，有关课税要素的法律规定不能模糊。为了实现税法上的公平正义，在一定的条件下和范围内使用一些不确定的概念也是不可避免的，如〃在必要时〃、〃基于正当的理由〃等。但是，不确定概念的使用应该做到根据法律的宗旨和具体的事实可以明确其意义，而不能是内容太过于一般的空白文句。
（3）征税合法『性』原则。此原则是指在课税要素及与其密切相关的、涉及纳税人权利义务的程序法要素均由形式意义上的法律明确规定的前提下，税收稽征机关必须严格按照法律的规定稽核征收，无权力对法定课税要素和法定征收程序进行变动。没有法律依据，税收稽征机关无权开征、信征、减免、退补税收。依法律税既是职权，是职责，它无权越越法律决定是否征税及何时征税，不允许征纳双方或纳税义务人之间达成变更课税要素或课税程序的税收协议。
wto规则体系中所确立的贸易规则透明度原则、法律统一实施原则以及行政行为司法审查原则都体现在税收法定主义中。无论是课税要素法定，抑或是课税要素明确，还是征税程序合法，都只有强化而不能减弱透明『性』原则。按照我国2000年7月1日实施的《立法法》的规定，法律、行政法规和规章的公布是立法程序的一个组成部分和生效条件，这在很大程度上提升了税法的效力层次，使得在税收法定主义的框架下就可以解决税法的透明『性』问题。税收法定主义的要求对wto所确立的行政司法审查原则的实施大有好处。至于在保持税法在全国范围内统一实施的问题上，一方面需要国家调整税收地域和行业区别的宏观政策，修改与wto明显冲突的国内立法，另一方面税收法定主义对地方的税收立法、执法和司法也会有很大的制约作用，例如规定地方无权开征新税、地方对中央的税收立法必须贯彻实施、地方对中央税无权减免及对地方税的减免也只能依法进行等。所以说，税收法定主义是中国现在必然要大力加强建设的议题。
税收法定主义所体现的税收法治精神除了形式层面上的课税法定、依法课征、要素明确、效力范围明确等内容外，也以法治的实体价值如正义、公平等作为自己的逻辑前提。税收法定主义的〃法〃是反映人民共同意志的民主立法，也是保障纳税人利益不受侵犯的自由法，其中所渗透的正义、平等等价值体现了现代法治基本要求。所以，税收法定主义从形式上看可能只是征税必须有法律依据，但其实质应当是人民依照代议程序制定之法的要求，这与法治精神走到了一致。
遗憾的是，中国通过加强税收法定主义而建设税收法治的目标仍非短期所能达到。目前不仅形式上的课税必须由立法机关以法律的形式加以规定的要求难以满足，而且税收法治的实体价值也由于我国目前民主和宪政建设的滞后而难以实现。由此，我们认为中国现在税收法治化的趋势的强化需要通过以下几个方面的工作。
首先，规范授权立法，完善税收法制。在应当严格遵守税收法定主义的中国税法领域，除了《个人所得税法》、《外商投资企业与外国企业所得税法》以及《税收征收管理法》之外全是由国务院发布的行政法规和财政部、国家税务总局发布的规章、命令、指示等构成，这的确很难说是一个十分正常的现象。这会给行政权借税收立法侵犯公民或企业的经济利益和行为自由提供一条不受监督之路。当务之急是严格遵守税收法定主义所要求的课税要素法定原则，限制授权立法的目的范围和内容、规范授权立法的程序。换言之，在税法上将有关税收的全部立法权不加限制地授权行政机关，以行政法规或行政规章的方式加以立法这些都是不符合税收法定主义的，税收授权立法，只能在课税要素法定和明确的前提下根据立法机关的授权对具体、个别的事项加以补充。如果立法机关不履行自己的职责，在未加限制的情况下将立法权的一部分移转给行政机关，这种行为是违反宪法的。
其次建立违宪审查制度，站在〃合宪『性』〃的高度促进税收法治。违宪审查制度所代表的宪法司法化的趋势必将是中国法治包括税收法治的必经之路。它将使得宪法的最高效力地位通过个案审查得到稳定地确立和强化，任何与宪法相冲突的法律将不再单纯地停留在纸面和口头上而变成活生生的实践。税收法定主义虽然是税收立法和执法的最高准则，但是如果不通过违宪审查制度，即使出现违反税收法定主义的行为也难以得到纠正。由此也就要求宪法作出相应的修改，一方面确定违宪审查制度；另一方面将有关税收法定主义的内容以宪法规范的形式写进宪法。通过这种制度设计，不仅可以保证充分地实现税收法治形式意义上的价值。同时还可以保证税法的公平、正义、自由、民主、人权等实体价值在违宪审查过程中得到很好地贯彻。虽然我国宪法现已确认全国人民代表大会常务委员会对宪法拥有监督解释权，但是由于缺乏违宪审查制度，这种解释和监督的程序仍属空白，另外申请进行宪法监督和解释的主体资格、受理部门、条件和审查标准、审查和解释程序、时效和期限等都属空白，不利于『操』作。违宪审查制度的建立是必然的。
最后，加强立法的民主『性』、科学『性』，使税法真正成为人民共同意志的体现。税收法定更深层次的要求是，不仅课税要素由立法机关以法律的形式明确规定，而且必须通过加强立法的民主『性』和科学『性』，保证税法真正反映人民群众意志和利益，使税收法治必须时刻谨守公平。目前我国的人民代表大会制度从政治上所反映出的理论上的民主有余，但是参与法制建设的力量太弱，特别是在税法这种专业技术『性』较强的领域中参与法制建设的力量更弱。全国人民代表大会的代表在名额安排和资格时过多地考虑政治『性』因素，而将其作为一名立法机构成员的身份考虑太少。如果人大代表缺乏税法方面的知识，对税收草案所带来的利益分配结果、税法程序的科学安排以及税收立法的比较和选择一无所知或知之甚少，不难想象这种形式上的民主如何保证税收的实质意义和程序科学。从这个意义上看，但实际上具有对税法制度产生最大影响力的仍然是起草税法草案的行政机关或全国人大的某个工作机构。立法对行政的监督制约、立法反映社会公众的利益和意志在现实中可能流于形式。从加强税收立法的角度出发，我国的最高立法机构……全国人民代表大会应该作重大改革。一方面要尽力提高代表的文化水平和参政意识，加强法律专业知识的学习和培训，使其充分领悟自己作为立法机构成员所肩负的重担并学会如何使用；另一方面为弥补人大代表法律知识不足的缺陷，在立法起草、审议过程中要充分发挥人大各专门委员会和社会专业机构的作用，同时聘请专家学者参加立法程序，使法律制定的前期工作做到尽可能地科学、周到、细致。除此之外，如延长会议审议法律法案的时间，增加立法草案的理由说明，甚至提供几种不同的方案等都是能加强税收立法的可供选择的方案。
总而言之，税收法治的过程绝不应仅仅只限于表面形式的体系完整、逻辑严密、效力分明，更应从更深层次的好好把握民主化和科学化的意义。税收法治的过程必将与中国民主和法制的进程天然地保持一致，甚至会在某些方面率先突破，为wto规则体系在中国的实施和中国融入世界多边贸易体制贡献一己之力。
3。关税还要降多少
历经50年，关贸总协定和世贸组织已把世界关税总水平从40％降低到6％左右。其中，发展中国家10％左右，发达国家3％左右。第八轮乌拉圭回合多边贸易谈判后，各缔约方关税呈下降趋势，发达国家工业制成品加权平均关税从6。3％下降到3。8％，经济转型国家从8。6％下降到6％，发展中国家也有0。2％…19％不同程度的下降。在『药』品、医疗设备、建筑、矿山及钻探机械、农业机械、钢材、家具、部分酒、木浆、纸制品
